Система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции.

В соответствии с законодательством РФ месторождения полезных ископаемых могут осваиваться либо на условиях действующей налоговой системы на базе лицензионных соглашений, либо на основании специального налогового режима – соглашений о разделе продукции (СРП). Концессии (лицензии) и СРП являются двумя наиболее распространенными видами соглашений.

В мировой практике обычно применяются три основных модели СРП:

- индонезийская модель, предусматривающая три уровня раздела продукции;

- перуанская модель, предусматривающая два уровня раздела продукции;

- ливийская модель, предусматривающая один уровень раздела продукции.

В связи с переездом на другой домен вся информация перенесена на сайт: тестответ.рф

Российская модель СРП была введена Указом Президента РФ от 24.12.1993г. № 2285 «Вопросы соглашений о разделе продукции при пользовании недрами» и Федеральным законом от30.12.1995г. № 225 – ФЗ «О соглашениях о разделе продукции».

В перечень участков недр, право пользования которыми может быть предоставлено на условиях раздела продукции, включено 33 объекта, в том числе 29 объектов углеводородного сырья, 4 золоторудных месторождения и 1 железорудное. Но в настоящее время действуют только 3 соглашения: «Сахалин - 1», «Сахалин - 2» и Харьягинское СРП.

Федеральный закон от 06.06.2003г. № 65 – ФЗ «О внесении дополнения в часть вторую НК РФ, внесении изменений и дополнений в некоторые другие законодательные акты РФ» дополнил часть вторую НК РФ главой 26.4 «Система налогообложения при выполнении соглашений о разделе  продукции», которая согласно ст. 18 НК РФ отнесена к специальным налоговым режимам.

Главой 26.4 НК РФ предусмотрена возможность применения двух систем налогообложения на условиях раздела продукции:

1) прямой раздел продукции, при котором продукция делится на долю государства и долю инвестора, т.е. стадия выделения «компенсационной продукции» и уплата некоторых налогов отсутствуют;

2) обычная (традиционная) система налогообложения при исполнении СРП, в основу которой заложена индонезийская модель. Отличие этой системы от действующей налоговой системы заключается в сокращении числа уплачиваемых налогов и других обязательных платежей и их заменой разделом продукции (частью прибыльной доли).

Глоссарий главы 26.4 НК РФ (ст. 346.34) дает следующие определения: инвестор, продукция, произведенная продукция, раздел продукции, прибыльная продукция, компенсационная продукция, пункт раздела, цена продукции, цена нефти.

В вышеуказанных понятиях законодательно закреплены следующие ограничения:

- доля государства в общем объеме произведенной продукции составляет не менее 32% общего количества произведенной продукции;

- часть произведенной при выполнении СРП продукции не должна превышать 75% общего количества произведенной продукции, а при добыче на континентальном шельфе РФ – 90% общего количества произведенной продукции, передаваемой в собственность инвестора для возмещения понесенных им расходов (возмещаемые расходы), состав которых устанавливается соглашением в соответствии с гл. 26.4 НК РФ.

Статья 346.35 НК РФ отражает принципиально новые нормы, касающиеся возможности перехода на условия СРП:

·         соглашения могут быть заключены только после проведения аукциона на предоставление права пользования недрами на иных условиях, чем раздел продукции, в порядке и на условиях, определенных ст. 2 ФЗ «О соглашениях о разделе продукции», и признания аукциона несостоявшимся;

·         при выполнении СРП, в которых применяется порядок раздела продукции, установленный ст. 8 ФЗ «О соглашениях о разделе продукции» (так называемый прямой раздел), доля государства в общем объеме произведенной продукции должна составлять не менее 32% общего количества произведенной продукции;

·         соглашения будут предусматривать увеличение доли государства в прибыльной продукции в случае улучшения показателей инвестиционной эффективности для инвестора при выполнении соглашения. Показатели инвестиционной эффективности устанавливаются в соответствии с условиями СРП.  В целях гл. 26.4 НК РФ цена продукции (цена нефти) применяется для:

- определения объема компенсационной продукции, передаваемой инвестору;

- раздела прибыльной продукции в стоимостном выражении;

- определения прибыли, подлежащей налогообложению;

- компенсации расходов инвестора на уплату налогов и сборов.

Статьей 346.35 НК РФ предусматриваются следующие стабилизационные нормы:

·         установленный специальный налоговый режим применяется в течение всего срока действия СРП;

·         при выполнении СРП объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, налоговая ставка определяются с учетом особенностей, предусмотренных положениями гл. 26.4 НК РФ, действующими на дату вступления СРП в силу;

·         при изменении в течение срока действия СРП наименований каких – либо из указанных в НК РФ налогов и сборов без изменения при этом элементов налогообложения такие налоги и сборы исчисляются и уплачиваются при выполнении СРП с новым наименованием;

·         в случае изменения в течение срока действия СРП порядка уплаты налогов и сборов, а также форм, порядка заполнения и сроков представления налоговых деклараций без изменения налоговой базы, налоговой ставки и порядка исчисления налога уплата налогов и сборов, а также представление налоговых деклараций производятся в соответствии с действующим законодательством о налогах и сборах;

·         в случае изменения в течение срока действия СРП налоговой ставки НДС исчисление и уплата этого налога осуществляются по налоговой ставке, установленной в соответствии с гл. 21 НК РФ;

·         при выполнении СРП, заключенных до вступления в силу ФЗ

«О соглашениях о разделе продукции», применяются условия освобождения от уплаты налогов, сборов и иных обязательных платежей, а также порядок их исчисления, уплаты и возврата (возмещения), которые предусмотрены вышеуказанными СРП. В случае несоответствия положений НК РФ и (или) иных актов законодательства РФ о налогах и сборах, актов законодательства субъектов РФ о налогах и сборах, нормативных актов представительных органов местного самоуправления о налогах и сборах условиям вышеуказанных соглашений применяются условия таких СРП.

Следует отметить, что в гл. 26.4 НК РФ достаточно четко отражена стабильность и предсказуемость налоговых условий, что должно обеспечить привлечение инвестиций в экономику нашей страны. По экспертным оценкам, при помощи развитых инструментов СРП в экономику России могут быть направлены инвестиции в сумме свыше 85 млрд. долл. США в течение шести – семи лет. 

Установленный гл. 26.4 НК РФ специальный налоговый режим предусматривает замену уплаты совокупности налогов и сборов, установленных законодательством РФ о налогах и сборах, разделом произведенной продукции в соответствии с условиями СРП, за исключением налогов и сборов, уплата которых предусмотрена гл. 26.4 НК РФ.

При выполнении СРП, предусматривающего условия раздела произведенной продукции в соответствии с п. 1 ст.8 ФЗ «О соглашениях о разделе продукции» (обычная (традиционная) схема с уплатой налога на добычу полезных ископаемых и налога на прибыль), инвестор уплачивает следующие налоги, сборы и другие обязательные платежи:

- НДС;

- акциз;

- налог на прибыль организаций;

- ЕСН;

- налог на добычу полезных ископаемых;

- водный налог;

- земельный налог;

- государственную пошлину;

- платежи за пользование природными ресурсами;

- плату за негативное воздействие на окружающую среду;

- таможенные сборы.

Инвестор освобождается от уплаты региональных и местных налогов в соответствии с гл. 26.4 НК РФ по решению соответствующего законодательного (представительного) органа государственной власти или представительного органа местного самоуправления.

Суммы уплаченных инвестором НДС, ЕСН, платежей за пользование природными ресурсами, водного налога, государственной пошлины, таможенных сборов, земельного налога, акциза, а также суммы платы за негативное воздействие на окружающую среду подлежат возмещению в соответствии с положениями гл. 26.4 НК РФ.

Инвестор не уплачивает налог на имущество организаций и транспортный налог в отношении имущества (в том числе транспортных средств), используемого исключительно для целей СРП.

При выполнении соглашения, предусматривающего условия раздела произведенной продукции в соответствии с п. 2 ст.8 ФЗ «О соглашениях о разделе продукции» (прямой раздел), инвестор уплачивает следующие налоги, сборы и другие обязательные платежи:

- НДС;

- ЕСН;

- государственную пошлину;

- таможенные сборы;

- плату за негативное воздействие на окружающую среду. 

Инвестор освобождается от уплаты региональных и местных налогов в соответствии с гл. 26.4 НК РФ по решению соответствующего законодательного (представительного) органа государственной власти или представительного органа местного самоуправления.

В обоих случаях от уплаты таможенной пошлины освобождаются товары, ввозимые на таможенную территорию РФ для выполнения работ по соглашению, предусмотренных программами работ и сметами расходов, а также продукция, произведенная в соответствии с условиями соглашения и вывозимая с таможенной территории РФ.

В случае, если нормативными правовыми актами законодательных (представительных) органов государственной власти и представительных органов местного самоуправления не предусмотрено освобождение инвестора от уплаты региональных и местных налогов, затраты инвестора по уплате указанных налогов подлежат возмещению инвестору за счет соответствующего уменьшения доли произведенной продукции, передаваемой государству, в части, передаваемой соответствующему субъекту РФ, на величину, эквивалентную сумме фактически уплаченных указанных налогов.

Согласно ст. 346.36 НК РФ налогоплательщиками и плательщиками сборов, уплачиваемых при применении специального налогового режима, признаются организации, являющиеся инвесторами соглашения в соответствии с ФЗ «О соглашениях о разделе продукции».

Налогоплательщик вправе поручить исполнение своих обязанностей оператору с его согласия, который осуществляет предоставленные ему полномочия на основании нотариально удостоверенной доверенности в качестве уполномоченного представителя налогоплательщика.

При выполнении СРП с использованием обычной (традиционной) схемы налогообложения налогоплательщики определяют сумму налога на добычу полезных ископаемых, подлежащую уплате, в соответствии с гл. 26 НК РФ с учетом особенностей, установленных ст. 346.37 НК РФ.

Налоговая база при добыче нефти и газового конденсатора, исчисляемая отдельно по каждому соглашению, составляет 340 рублей за тонну и применяется с коэффициентом, характеризующим динамику мировых цен на нефть.

Указанный коэффициент определяется налогоплательщиком ежемесячно в порядке, изложенном в ст. 346.37 НК РФ.

Сумма налога на добычу полезных ископаемых при добыче нефти и газового конденсата определяется как произведение соответствующей налоговой ставки, исчисленной с учетом указанного коэффициента, и величины налоговой базы.

При выполнении соглашений налоговые ставки, установленные ст. 342 НК РФ, при добыче полезных ископаемых, за исключением нефти и газового конденсата, применяются с коэффициентом 0,5. 

Налоговая ставка при добыче нефти и газового конденсата применяется с коэффициентом 0,5 до достижения предельного уровня коммерческой добычи нефти и газового конденсата, который может быть установлен соглашением. Если СРП установлен такой предельный уровень, то при его достижении налоговая ставка применяется с коэффициентом 1, который не изменяется в течение всего срока действия СРП.

При выполнении СРП с использованием обычной (традиционной) схемы налогообложения налогоплательщики согласно ст. 346.38 НК РФ определяют сумму налога на прибыль организаций, подлежащую уплате, в соответствии с гл. 25 НК РФ с учетом особенностей, установленных гл. 26.4 НК РФ.

Объектом налогообложения признается прибыль, полученная налогоплательщиком в связи с выполнением СРП.

Прибылью налогоплательщика признается его доход от выполнения СРП, уменьшенный на величину расходов, определяемых в соответствии со ст. 346.38 НК РФ.

Доходом налогоплательщика от выполнения СРП признаются стоимость прибыльной продукции, принадлежащей инвестору в соответствии с условиями соглашения, а также внереализационные доходы, определяемые согласно ст. 250 НК РФ.

Стоимость прибыльной продукции определяется как произведение объема прибыльной продукции и цены произведенной продукции, устанавливаемой СРП, за исключением цены продукции (цены нефти), устанавливаемой в соответствии с гл. 26.4 НК РФ.

Расходами налогоплательщика признаются обоснованные и документально подтвержденные расходы, произведенные (понесенные) налогоплательщиком при выполнении СРП.

Состав расходов, размер и порядок их признания определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ с учетом следующих особенностей.

Капитальные затраты принимаются к возмещению (с учетом ограничений, установленных СРП) полностью, без применения амортизационных норм, предусмотренных гл. 25 НК РФ. Таким образом, это создает для инвестора льготу, позволяющую окупить вложенные средства в более короткий период.

В целях гл. 26.4 НК РФ расходы налогоплательщика подразделяются на:

1) расходы, возмещаемые за счет компенсационной продукции (возмещаемые расходы);

2) расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу;

Возмещаемыми расходами, перечень которых содержится в ст. 346.38 НК РФ, признаются расходы, произведенные (понесенные) налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде в целях выполнения работ по СРП в соответствии с программой работ и сметой расходов. 

В ст. 346.38 НК РФ приводится перечень расходов, которые не признаются возмещаемыми.

Управленческие расходы, связанные с выполнением СРП, возмещаются в размере норматива указанных расходов, установленного соглашением, но не более 2% общей суммы расходов.

Расходы капитального характера принимаются к возмещению при условии соблюдения требования об использовании доли товаров российского происхождения при проведении работ по СРП - не менее 70%. Несоблюдение вышеуказанного требования является основанием для отказа в возмещении соответствующих затрат инвестора. При этом на приобретаемое оборудование и иное имущество распространяется порядок амортизации имущества, установленный статьями 256 – 259 НК РФ.

Расходы, уменьшающие на налоговую базу по налогу, включают в себя расходы, учитываемые в целях налогообложения в соответствии с гл. 25 НК РФ и не включенные в состав возмещаемых расходов, определяемых в соответствии с положениями ст. 346.38 НК РФ. В указанные расходы не включаются суммы налога на добычу полезных ископаемых.

В целях налогообложения применяется следующий порядок признания доходов и расходов:

1) для дохода, полученного налогоплательщиком в виде части прибыльной продукции, датой получения дохода признается последний день отчетного (налогового) периода, в котором был осуществлен раздел прибыльной продукции;

2) по иным видам доходов и расходов применяется порядок признания доходов и расходов, установленный гл. 25 НК РФ.

Для целей гл. 26.4 НК РФ налоговой базой признается денежное выражение подлежащей налогообложению прибыли. При этом налоговая база определяется по каждому соглашению раздельно.

Размер ставки налога на прибыль определяется в соответствии с п. 1 ст. 284 НК РФ. Налоговая ставка, действовавшая на дату вступления СРП в силу, применяется в течение всего срока действия этого соглашения. На данный момент для новых СРП налоговая ставка установлена в размере 24%. По действующим СРП ставки налога на прибыль различны: по проектам «Сахалин - 1» - 35%; «Сахалин - 2» - 32%; «Харьяга» - 35%.

Налогоплательщики исчисляют налоговою базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета согласно гл. 25 НК РФ.

Налоговый и отчетный периоды по налогу, а также порядок исчисления налога (авансовых платежей) и сроки уплаты определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.

Доходы и расходы налогоплательщика по другим видам деятельности, не связанным с выполнением СРП, в том числе доходы в виде вознаграждения за выполнение функций оператора и (или) за реализацию продукции, принадлежащей государству по условиям соглашения, подлежат налогообложению в порядке, установленном гл. 25 НК РФ.

Особенности уплаты НДС при выполнении соглашений устанавливает ст. 346.39 НК РФ, согласно которой при выполнении СРП НДС уплачивается в соответствии с гл. 21 НК РФ с учетом особенностей, установленных указанной статьей.

При выполнении СРП применяется налоговая ставка, действующая в соответствующем налоговом периоде согласно гл. 21 НК РФ.

В случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов при выполнении работ по СРП превышает общую сумму налога, исчисленную по товарам (работам, услугам), реализованным (переданным, выполненным, оказанным) в отчетном (налоговом) периоде (в том числе при отсутствии указанной реализации), полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в порядке, установленном ст. 176 НК РФ.

Не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения):

- передача на безвозмездной основе имущества, необходимого для выполнения работ по СРП, между инвестором по соглашению и оператором соглашения в соответствии с программой работ и сметой расходов, которые утверждены в установленном соглашением порядке;

- передача организацией, являющейся участником не имеющего статуса юридического лица объединения организаций, выступающего в качестве инвестора в соглашении, другим участникам такого объединения соответствующей доли произведенной продукции, полученной инвестором по условиям СРП;

- передача налогоплательщиком в собственность государства вновь созданного или приобретенного имущества, использованного для выполнения работ по СРП и подлежащего передаче государству в соответствии с условиями соглашения.

Согласно ст. 346.40 НК РФ, устанавливающей особенности представления налоговых деклараций при выполнении СРП, по налогам, предусмотренным ст. 346.35 НК РФ, налогоплательщик представляет в налоговые органы по местонахождению участка недр, предоставленного в пользование на условиях СРП, налоговые декларации по каждому налогу, по каждому соглашению отдельно от другой деятельности.

Налогоплательщик ежегодно в срок не позднее 31 декабря года, пред-шествующего планируемому, представляет в налоговые органы утвержденные программу работ и смету расходов по соглашению на следующий год.

По вновь введенным соглашениям в срок до начала работ налогоплательщик представляет в налоговые органы утвержденные программу работ и смету расходов по соглашению на текущий год.

В случае внесения изменений и (или) дополнений в программу работ и смету расходов налогоплательщик обязан представить указанные изменения и (или) дополнения в срок не позднее 10 дней с даты их утверждения.

В соответствии со ст. 346.41 НК РФ налогоплательщики подлежат постановке на учет в налоговом органе по местонахождению участка недр, предоставленного инвестору в пользование на условиях СРП.

Особенности учета иностранных организаций, выступающих в качестве инвестора по соглашению или оператора соглашения, устанавливаются Федеральной налоговой службой РФ.

Заявление о постановке на учет в налоговом органе подается в течение 10 дней с даты вступления в силу соответствующего соглашения.

Статья 346.42 НК РФ устанавливает особенности проведения выездных налоговых проверок при выполнении СРП, к одной из которых относится то, что выездной налоговой проверкой может быть охвачен любой период в течение срока действия соглашения с учетом положений ст. 87 НК РФ начиная с года вступления СРП в силу.

Для целей налогового контроля инвестор по соглашению или оператор соглашения обязан хранить первичные документы, связанные с исчислением и уплатой налогов, в течение всего срока действия соглашения.

Выездная налоговая проверка инвестора по соглашению или оператора соглашения в связи с деятельностью по СРП не может продолжаться более шести месяцев. При проведении выездных проверок организаций, имеющих филиалы и представительства, срок проведения проверки увеличивается на один месяц для проведения проверки каждого филиала и представительства.

Федеральный закон от 06.06.2003г № 65 ФЗ, в соответствии с которым вступила в силу гл. 26.4 НК РФ, внес поправки в Федеральный закон «О соглашениях о разделе продукции».

Так, например, дается новая редакция ст. 13 «Налоги и платежи при выполнении соглашения», суть которой состоит в следующем.

При выполнении соглашения инвестор уплачивает:

- разовые платежи за пользование недрами при наступлении событий, определенных в соглашении и лицензии (бонусы).

- плату за геологическую информацию о недрах;

- ежегодные платежи за договорную акваторию и участки морского дна, уплачиваемые в порядке, установленном соглашением в соответствии с законодательством РФ на дату подписания соглашения;

- сбор за участие в конкурсе (аукционе);

- сбор за выдачу лицензии;

- регулярные платежи за пользование недрами (ренталс);

- компенсацию расходов государства на поиски и разведку полезных ископаемых; 

- компенсацию ущерба, причиняемого в результате выполнения работ по СРП коренным малочисленным народам РФ в местах их традиционного проживания и хозяйственной деятельности.

Законом № 65 – ФЗ внесены также некоторые изменения в Закон РФ от 21.02.1992г. № 2395 – 1 «О недрах».

Кроме того, Законом № 65 – ФЗ предусмотрено, что соглашения, подписанные после вступления в силу Федерального закона « О соглашениях о разделе продукции», положения которых об условиях налогообложения инвесторов не вступили в силу на день вступления в силу Закона № 65 – ФЗ, прекращают свое действие со дня вступления в силу этого Закона.